la comptabilité générale (ou comptabilité financière) : vue d’ensemble

Dans cet article nous présentons un cadre théorique de la comptabilité générale (ou financière). Après avoir donné l’histoire de la comptabilité générale,  nous donnons sa définition, puis nous précisons ses utilisateurs et ses rôles.

Une description des propriétés de l’information comptable est ensuite présentée, et enfin nous évoquons les relations de base de la comptabilité financière.

Histoire de la comptabilité générale

La comptabilité est, dans sa forme la plus simple, la plus ancienne des techniques de gestion. Elle assurait, dès la préhistoire, une fonction de comptage (recensement des têtes de troupeaux, des sacs de grains, etc.) et de mémorisation.

• La Préhistoire

Des os du paléolithique (époque remontant à plus de 12 000 ans) recouverts d’entailles semblent être les témoignages les plus anciens de « comptages ».

• La période antique ou protohistorique

Vers 4000 av. J.-C., les scribes chaldéens notaient dans la terre glaise les données portant sur les échanges commerciaux et les ventes de terrains. Les écritures décrivaient les objets des transactions et les quantités échangées.

Les archéologues ont également découvert des traces avérées d’enregistrements comptables dans les civilisations égyptienne, sumérienne, inca…

Certains spécialistes tiennent ces découvertes pour les premiers témoignages d’une comptabilité élémentaire ; d’autres, arguant du fait qu’il n’y a pas vraiment évaluation mais simple dénombrement, affirment qu’il s’agit en fait de statistiques.

• De l’Antiquité à la Renaissance

L’accroissement des échanges sous-tendu par l’usage de la monnaie a généré des besoins croissants d’information et entraîné le développement de la comptabilité.

La comptabilité romaine est probablement une des formes les plus anciennes de comptabilité de caisse à partie simple dont l’objet est la valorisation et le contrôle du patrimoine du pater familias entre le moment de son entrée en possession de l’héritage et celui de son décès.

Les armateurs vénitiens ou génois pratiquaient une forme de commerce maritime qui consistait à envoyer vers l’Orient des navires chargés de marchandises. Au départ étaient enregistrées les sorties de fonds nécessaires à l’achat du bateau et du fret de départ. Dans le cas favorable du retour d’un bateau (les pertes maritimes dues aux tempêtes, aux faits de guerre ou aux actes de pirateries étaient très fréquentes), le marchand enregistrait la recette tirée de la vente de la cargaison et de la revente du navire.

Dans ce genre d’activité florissante mais aussi très risquée, le résultat était connu voyage par voyage, par différence entre les recettes et les dépenses.

La comptabilité « moderne » (comptabilité en partie double) est apparue en Italie du Nord, entre le xe et le xve siècle. À la fin du Moyen Âge, les conditions étaient propices au développement de l’économie et des échanges terrestres. De grandes foires se tenaient le long des axes d’échange du nord de l’Allemagne au nord de l’Italie en passant par la France (foire de Troyes par exemple). Le crédit s’est développé aussi, d’où la nécessité de tenir des comptes de tiers : créanciers et débiteurs.

La comptabilité de caisse n’étant pas adaptée, la prise en compte du nouveau besoin d’information a entraîné l’émergence d’une comptabilité à partie double. La relative régularité dans le temps de l’activité appelait une mesure périodique du résultat, et non pas au coup par coup.

Dans un traité d’arithmétique, publié en 1494 par le moine franciscain Luca Pacioli, figure un « Traité de comptes et des écritures » qui constitue une description complète de la méthode à partie double.

En 1673, une ordonnance de Colbert impose aux commerçants de dresser un inventaire au minimum tous les deux ans, la tenue de livres de comptes, et institue les règles de forme indispensables pour que les livres comptables puissent être admis par les juges comme moyens de preuve.

• Les Temps modernes : du xviiie siècle à nos jours

La création de grandes compagnies commerciales au xviiie siècle, puis celle de grandes entreprises industrielles et de transport ferroviaire au cours du xixe siècle ont suscité un développement de l’outil comptable.

Les grandes entreprises ont pris l’habitude de mesurer et d’analyser à intervalles rapprochés leur patrimoine et leur résultat, notamment en raison de l’obligation d’informer périodiquement leurs actionnaires sur leur gestion.

La comptabilité analytique a fait son apparition dans la seconde moitié du xixe siècle, car les entreprises industrielles éprouvaient le besoin de connaître leurs coûts de production.

Durant cette période, les pouvoirs publics ont édicté des textes fondamentaux :

• Code de commerce promulgué par Napoléon Ier en 1807.
• Loi sur les sociétés commerciales du 24 juillet 1867 (réformée par la loi du 24 juillet 1966), puis par la loi sur les nouvelles régulations économiques (loi NRE n° 2001-420 du 15 mai 2001).

Au cours de la seconde moitié du xxe siècle, la comptabilité entre en force dans le monde agricole. La fin du xxe siècle est marquée par l’émergence de comptabilités non commerciales et la réforme de la comptabilité des communes.

Le développement extraordinaire de l’informatique depuis les années 1980 est un fait marquant. En effet, le couple ordinateur-logiciels constitue un outil technique dont la puissance s’accroît de manière vertigineuse. Son impact sur le travail du comptable et l’évolution des métiers de la comptabilité est très fort. Les possibilités offertes par les bases de données stimulent la réflexion au niveau conceptuel.

L’institutionnalisation et la normalisation sont des faits qui marquent fortement l’évolution de la comptabilité depuis le milieu du xxe siècle. Dans la plupart des pays, les comptabilités sont normalisées, à l’initiative des pouvoirs publics ou de la profession elle-même. Des instances de normalisation internationales proposent aussi des normes. Cette normalisation soumet les entreprises à un cadre uniforme de tenue des comptabilités et leur impose la communication des informations sous une forme normalisée.

Ce bref historique met en lumière le caractère évolutif de la comptabilité, qui s’adapte sans cesse aux besoins d’information des organisations (entreprises, associations, organismes publics) et aux évolutions de l’environnement économique et social.

Définition de la comptabilité générale

La comptabilité générale est un système d’information qui fournit des données sur les activités financières des entreprises, à plusieurs types d’utilisateurs qui ont besoin de ces informations pour prendre leurs décisions.

Les informations financières sont codées, enregistrées au jour le jour dans un journal et un grand livre et traduites selon des principes stricts et bien établis. Périodiquement elles donnent lieu à publication d’états financiers : bilan, compte de résultat et tableau de financement. Ces états doivent ensuite être interprétés afin de prendre des décisions rationnelles.

Les utilisateurs de la comptabilité générale

La comptabilité financière  est destinée à plusieurs types d’utilisateurs, elle se réfère à des principes bien établis, elle est fondée sur une relation de base et elle produit des états financiers.

De nombreuses personnes ont besoin d’utiliser la comptabilité générale et les comptes. Ce sont par exemple :

• Les propriétaires de l’entreprise : l’entreprise leur appartient et ils sont intéressés par son fonctionnement actuel et futur. La comptabilité leur permet d’avoir une idée des performances actuelles par rapport aux performances passées et de savoir où ils en sont par rapport à leurs concurrents. Elle leur permet aussi à long terme d’envisager les conditions d’une succession.
• Les actionnaires et les investisseurs : ce sont les propriétaires des sociétés mais ils peuvent, dans les sociétés de capitaux, se dégager plus rapidement que les propriétaires des entreprises familiales. La comptabilité leur permet de comparer leur société aux sociétés voisines, afin de la quitter sans regret si les performances des concurrents sont meilleures.
• Les prêteurs en général et les banquiers en particulier : ils ont besoin de savoir si ils seront remboursés et si la société leur versera les intérêts annuels qu’elle s’est engagée à payer. Les états financiers, obtenus par des moyens légaux sur Internet ou dans certaines bases de données leur permettent d’apprécier les risques courus par leur placement.
• Les concurrents sont aussi des consultants assidus d’Internet et des bases de données, car ils souhaitent se situer par rapport à leurs principaux rivaux. Les prêteurs sont plutôt intéressés par le bilan, les concurrents ont une préférence pour le compte de résultat qui leur apporte des renseignements sur le chiffre d’affaires, les marges commerciales, les frais de personnel et les frais financiers payés.
• Les dirigeants et le personnel cherchent à savoir si l’entreprise est viable, s’ils ne devront pas en changer à brève échéance et s’ils seront payés à la fin du mois. Ils surveillent particulièrement le montant des charges et du bénéfice, et l’équilibre entre les dettes et la trésorerie qui permettra de les rembourser.
• Les clients et les fournisseurs veulent savoir si l’entreprise avec laquelle ils sont en relation va continuer à exister et donc à assurer une partie de leurs achats et de leurs ventes. C’est le compte de résultat, avec ses charges et ses produits qui focalise leur attention, ainsi que le volume des créances et des dettes au bilan.
• L’administration fiscale s’intéresse à tous les aspects de la comptabilité de l’entreprise car elle doit vérifier que les impôts payés ont été calculés sur une base correcte. L’administration fiscale a un large pouvoir d’investigation dans tous les domaines de la comptabilité de l’entreprise : pièces justificatives, tenue des comptes, établissement des états financiers, comparaison avec des entreprises de même taille et de même secteur.

Les rôles de la comptabilité financière

Le Plan Comptable Général définit la comptabilité comme un système d’organisation de l’information financière permettant de saisir, classer, enregistrer des données de base chiffrées et de présenter des états reflétant une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entité à la date de clôture.

La comptabilité générale est une forme habituelle de représentation de la vie d’une entité économique. Elle est, comme tout modèle ou langage, un filtre qui permet l’appréhension d’une réalité en transmettant des signes (Boussard, 1997). Pour ce dernier, la comptabilité a trois rôles fondamentaux :

• un rôle pratique et opérationnel : certaines informations sont indispensables pour la vie quotidienne.
• un rôle stratégique : les grands principes comptables sont liés aux rationalités économiques ou juridiques.
• un rôle politique : la comptabilité permet de légitimer certains choix fondamentaux.

	Dans l’entreprise (rôles internes)	Dans la société (rôles externes)
Rôle opérationnel (problèmes pratiques)	Fonction administrative (ou logistique) – comptes clients – etc…	Fonction administrative – statistiques – impôts – contrats
Rôle stratégique (problèmes de cohérence)	Prise de décision Mesure de la performance	Prise de décision – investisseurs – banquiers
Rôle politique (problèmes d’adaptation)	Dans les rapports sociaux Fonction magique du chiffre	Dans les rapports sociaux Fonction idéologique

Tableau synoptique de présentation des rôles de la comptabilité (Boussard, 1981)

L’objectif des états financiers est de fournir de l’information sur la situation financière (bilan), la performance (compte de résultat) et les méthodes comptables retenues (annexe) d’une entité.

La comptabilité remplit une fonction d’évaluation, d’aide à la décision, une fonction preuve et de contrôle.

Par sa fonction d’évaluation, elle permet de rendre compte de la valeur des éléments retenus dans les états comptables : éléments d’actif et de passif du bilan, produits et charges du compte de résultat, informations complémentaires communiquées en annexe.

Elle aide les dirigeants à décider en leur communiquant des informations qui leur permettent d’agir.

La comptabilité remplit également une fonction preuve car les livres comptables, qui ont un caractère officiel, constituent une base légale à l’analyse des litiges et des différents entre les acteurs de la vie économique.

Enfin, la comptabilité permet aux tiers d’exercer un contrôle sur la gestion des dirigeants. Les actionnaires peuvent ainsi contrôler les décisions de ces derniers, les salariés vérifier le mode de calcul de la participation ou de l’intéressement, l’Etat s’assurer des bases de calcul de l’impôt.

Les propriétés de l’information comptable

Pour être utile, la comptabilité doit posséder un certain nombre de qualités :

• la pertinence : elle doit être adaptée aux besoins particuliers de l’utilisateur.
• la fiabilité : l’information doit être exempte de toute erreur matérielle ou de biais.
• la comparabilité : les méthodes comptables retenues doivent permettre une comparaison de l’évolution des états financiers dans le temps et entre les entreprises.
• la neutralité : les choix des destinataires de l’information ne doivent pas être influencés par les préparateurs de l’information comptable.
• l’importance relative : il est inutile de tenir compte d’une information qui n’est pas significative pour les décisions des utilisateurs de l’information comptable.
• l’exhaustivité : l’information doit être donnée de manière complète.
• l’image fidèle : l’information communiquée doit être vraie, juste et établie de bonne foi.
• l’intelligibilité : l’information doit être accessible pour toute personne ayant des connaissances de base pour comprendre les états financiers.
• le délai de disponibilité : l’information doit être donnée dans un délai approprié, au risque de perdre toute utilité.
• le caractère vérifiable : l’information comptable doit pouvoir faire l’objet d’un contrôle.

Lassègue (1992) souligne la complexité de la mise en place d’un système d’organisation comptable et la relativité des options retenues : «la comptabilité est tiraillée entre des exigences contraires qu’elle ne parvient pas à satisfaire toutes : elle ne peut être qu’un compromis approximatif. Il est très important de comprendre cet étrange paradoxe : la comptabilité fournit des chiffres authentiques, mais ces chiffres hésitent entre les bornes d’un intervalle étendu.

La raison est que la comptabilité n’est pas et ne peut pas être une «constatation passive» de faits qu’elle se bornerait à enregistrer ; elle est nécessairement une interprétation… Des informations qu’elle publie, il ne faut pas attendre une connaissance absolue, mais seulement une série d’indicateurs différents, approximatifs, révisables…»

Les relations de base de la comptabilité générale

Depuis le 13e siècles, mais surtout depuis 1494, grâce au moine italien Luca Pacioli on utilise le système de la comptabilité en partie double. Le principe est simple : toutes les opérations économiques sont enregistrées de deux manières différentes, ce qui fait que tous les documents ont deux parties, une pour les augmentations et l’autre pour les diminutions, mais elles ont, selon le cas un nom différent.

Relation de base dans le bilan

Dans le bilan on a la relation de base : ACTIF = PASSIF

le capital initial de l’entreprise étant considéré comme un passif au sens large. Au sens étroit on a la relation :

ACTIF = PASSIF + CAPITAL ou encore : ACTIF – PASSIF = CAPITAL

Relation de base dans le compte de résultat

Dans le compte de résultat on a une relation du même type : CHARGES = PRODUITS

Le bénéfice annuel de l’entreprise est la différence entre les produits et les charges et on peut écrire :

CHARGES + BENEFICE = PRODUITS
CHARGES = PRODUITS + PERTE
ou encore :
PRODUITS – CHARGES = RESULTAT

Relation de base dans le budget de trésorerie et dans le tableau de financement

Et dans les budgets de trésorerie on a encore une relation du même type :

RECETTES = DEPENSES
ou encore :
RECETTES – DEPENSES = TRESORERIE

Relation fondamentale de la comptabilité

Ces relations peuvent paraître compliquées : rappelons-nous qu’au 13e ou au 14e siècle l’algèbre actuelle n’existait pas. Si on créait la comptabilité aujourd’hui, on aurait simplement :

augmentation = diminution.

Depuis cette époque, dans le système de comptabilité en partie double on raisonne en débit et en crédit, avec :

DEBIT = CREDIT pour absolument toutes les opérations.

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