Les coûts variables évolués : cours et exercice corrigé

Cette méthode de coût partiel, est un prolongement de la méthode des coûts variables évolués. D’ailleurs, elle porte parfois le nom de :

  • méthode du coût spécifique.
  • méthode du coût propre.
  • méthode des contributions.
  • méthode des marges et apports par produit.
  • direct costing évolué.

Définition du coût variable

Le coût variable est constitué de l’ensemble des charges qui varient avec le volume d’activité (l’activité étant appréciée par les opérations de production et/ou de vente).

La méthode dite « du coût variable » est donc une méthode de calcul de coût qui ne s’intéresse qu’à la partie variable des charges.

Définition du coût variable évolué

L’idée sous-jacente à la méthode, c’est d’identifier tous les coûts qui disparaissent lorsqu’on arrête la production et la distribution d’un produit ou d’un service.

La méthode des coûts spécifiques incorpore aux coûts les charges spécifiques, c’est-à-dire :

  • les charges variables ;
  • les charges fixes spécifiques : charges fixes qui peuvent être rattachées sans arbitraire à un coût (charges fixes directes).
  Directes indirectes
 variables X X
 Fixes X 

Principe et objectif du coût variable évolué

La méthode consiste à affecter à chaque produit l’ensemble des coûts (variables et fixes) qui lui sont spécifiques de façon à pouvoir déterminer de la façon la plus précise, sa contribution au résultat et à la couverture des charges fixes communs.

Un coût spécifique (ou coût propre) est un coût (variable ou fixe) qui peut être affecté sans ambiguïté à un produit ou une activité.

L’objectif étant d’apprécier s’il convient de maintenir ou d’abandonner le produit ou l’activité, la mise en évidence des charges fixes spécifiques (qui disparaîtraient en cas d’abandon) améliore le contexte décisionnel par rapport à la méthode du coût variable.

Mise en œuvre du coût variable évolué

On détermine un résultat à 3 niveaux :

1.       Marge sur coût variable par produit : Chiffre d’affaires du produit – Coûts variables du produit (marge identique à celle dégagée dans la méthode du coût variable)
2.       Marge sur coût spécifique par produit : Marge sur coût variable – Charges fixes spécifiques. C’est la véritable contribution du produit à la formation du résultat ;
3.       Résultat de l’entreprise : Somme des marges spécifiques – Charges fixes communes.

Exercice corrigé sur le coût variable évolué

Une entreprise canadienne développe 3 activités : pépinière, création, entretien. Voici les informations dont on dispose pour la période (en milliers de CAD).  

 Chiffre d’AffairesCoûts variablesCharges fixes
Total21012068
Pépinière 403015
Création905025
Entretien804010
non spécifiques18

Analyse

ActivitésPépinière Création Entretien 
+ Chiffre d’Affaires40 90 80 
– Charges variables30 50 40 
 = Marges sur coûts variables (niveau 1)10 40 40 
– Charges fixes spécifiques15 25 10 
= Marges sur coûts spécifiques (niveau 2)– 515 30 
 = Somme Marges sur coûts spécifiques     (-5+15+30) = 40 
– charges fixes non spécifiques    18
= Résultat (niveau 3)      22

Conclusion

– Marges sur coûts variables (niveau 1) : toutes les activités dégagent une marge positive. Une analyse en coût variable simple amènerait à ne pas mettre en cause leur maintien même si l’activité « Pépinière » apparaît moins intéressante.

A ce stade de l’analyse, les deux autres activités génèrent une marge identique.  

– Marges sur coûts spécifiques (niveau 2) : l’activité « Pépinière » est déficitaire. Faut-il la maintenir ? Un raisonnement purement financier conduirait à une réponse négative puisque sa suppression amènerait une réduction des charges fixes supérieure à sa marge sur coûts variables.

Des considérations commerciales (capacité à attirer des clients vers les autres activités) ou organisationnelles (fourniture de plants aux autres activités) pourront amener une réponse différente.

Il faut en tous cas s’efforcer d’améliorer sa profitabilité, soit    

  • en diminuant ses charges fixes spécifiques (location de certains matériels d’usage peu fréquent plutôt que possession en propre) ;
  • en améliorant la marge sur coûts variables (augmentation du prix ou diminution des charges en achetant à l’extérieur certaines variétés de plants, par exemple).

L’activité « Entretien » s’avère la plus profitable.  

– Résultat (niveau 3) : Le résultat est finalement positif car les charges fixes non spécifiques sont inférieures à la somme des marges sur coûts spécifiques.

Intérêt et limite de la méthode

La méthode ne fonctionne que si le système d’information est suffisamment performant pour que la masse des charges fixes non spécifiques ne soit pas trop importante. En effet, une charge fixe peut être non spécifique…  

  • par sa nature même : par exemple la rémunération du responsable d’un atelier qui fabrique plusieurs produits sera toujours une charge non spécifique. Quand il prend une décision d’organisation générale il est sans signification de dire quelle part de sa rémunération est liée à chaque produit ;
  • par l’imprécision du système d’information : par exemple les interventions de maintenance. S’il n’y a pas de fiche d’intervention, la maintenance de matériels dédiés à la fabrication de produits déterminés sera considérée comme une charge non spécifique.

L’identification de la masse des charges fixes appartenant à la seconde catégorie constitue un indicateur pertinent du potentiel de progrès du système d’information.

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