L’imputation rationnelle des charges fixes (ou de structure)

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L’imputation rationnelle des charges fixes (IR) est une méthode de calcul des coûts qui propose un traitement particulier des charges fixes. Elle est généralement mise en œuvre dans le cadre de la méthode des centres d’analyse (i.e. essentiellement pour le calcul des coûts complets constatés mais avec imputation rationnelle des charges fixes).

NB : L’imputation rationnelle des charges fixes s’applique aux charges directes comme aux charges indirectes, lorsque l’entreprise fabrique plusieurs produits.

l’imputation rationnelle repose sur un constat : les coûts dépendent des quantités (au moins en partie).

La méthode de l’imputation rationnelle cherche à « éliminer » (isoler) l’incidence des variations de l’activité sur les coûts.

L’incidence (influence) du niveau d’activité sur les coûts

Exemple
Une entreprise canadienne fabrique un produit P.
L’activité est mesurée par les quantités fabriquées et vendues au cours d’une période (un mois par exemple).
Les charges constatées selon le niveau d’activité (pour trois périodes distinctes ) sont :
L’imputation rationnelle des charges fixes (ou de structure)
Le coût complet unitaire diminue lorsque l’activité augmente (et inversement).
La variation du coût complet unitaire s’explique ici uniquement par la variation du coût fixe unitaire (le coût variable unitaire étant constant) et donc finalement uniquement par la variation des quantités (le coût fixe global étant constant).

La méthode de l’imputation rationnelle des charges fixes

La notion d’activité normale

Le calcul des coûts avec la méthode de l’imputation rationnelle nécessite de déterminer au préalable un niveau d’activité considéré comme normal : l’activité normale.
L’activité normale est déterminée en fonction de données techniques (capacités de production, rendements…) et commerciales (taille des marchés, modes de distribution…).
Exemple :
On suppose que l’activité normale est de 1 000 produits par période.
Les CF (40 000 €) correspondent à une structure qui doit permettre de produire normalement 1 000 produits par période.
Le coût complet unitaire « normal » (de référence, attendu…) est donc de 100 € par produit (CV unitaire : 60 ; CF unitaire « normal » : 40)
On peut alors distinguer deux situations :
  •  Des périodes de sous-activité (ex. : 800 produits)
Le coût unitaire réel (constaté) augmente (10 € de plus par produit = 110 – 100 = 50 – 40), les CF étant réparties sur un nombre plus petit de produits (par rapport à l’activité normale).
Coût unitaire réel (110) = Coût « normal » (100) + Coût (malus) de sous-activité (10 par produit)
Globalement (en multipliant par l’activité réelle = 800 produits) :
Coût réel (88 000) = Coût « normal » (80 000) + Coût de sous-activité (8 000)
NB : Coût « normal » pour l’activité réelle = 80 000 (800 × 100) et non 100 000 (coût normal de l’activité normale !)
Il s’agit (par définition) du coût avec imputation rationnelle des CF : le CF unitaire retenu n’est pas le CF unitaire réel (50) mais celui de l’activité normale (40)
Coût avec IR des CF (80 000) = Charges variables réel (48 000 = 800 × 60) + Charges fixes « normales » (40 par produit) pour l’activité réelle (800 × 40 = 32 000)
CF imputées = 800 × 40 = 32 000
CF non imputées = 40 000 – 32 000 = 8 000 (800 × 10) = coût de la sous-activité
Remarque :
CF imputées = 32 000 = 800 × 40 = 800 × (1000 / 40000 ) = ( 800 / 1000 ) × 40 000 = ( Activité réelle / Activité normale ) × CF
  • Des périodes de suractivité (ex : 1 250 produits)
Le coût unitaire réel diminue (8 € de moins par produit = 92 – 100 = 32 – 40), les CF étant imputées sur un plus grand nombre de produits.
Coût unitaire réel (92) = Coût avec IR des CF (100) – Bonis (réduction de coût) de suractivité (8 par produit)
Coût global avec IR = 1 250 × 100 (60 +40) = 125 000
Coût réel (115 000) = Coût avec IR (125 000) – Bonis de suractivité (10 000 = 1 250 × 8)
CF imputées = 1 250 × 40 = 50 000 = 40 000 + 10 000 = CF réelles + Bonis de suractivité
Remarque : 50 000 = 1 250 × 40 = …= ( 1250 / 1000 )× 40 000 = ( Activité réelle / Activité normale ) × CF
NB : Le coût unitaire avec IR est identique dans les deux situations et égal au coût normal (100 €) car le CV unitaire réel est (supposé) constant.

Le coefficient d’IR et la mise en œuvre de la méthode de L’imputation rationnelle des charges fixes

Définitions :
Coefficient d’IR = Activité réelle / Activité normale
Coût complet avec IR des CF = Charges variables réelles + Charges fixes imputées (rationnellement)
Avec : CF imputées = Coefficient d’IR × CF réelles
L’IR permet d’imputer le même montant de CF par produit quel que soit le niveau d’activité, le montant imputé étant celui qui correspond à l’activité normale (40 € par produit).
Exemple :
(1) : 32 000 = 0,8 × 40 000 (= 800 × 40 = 800 × (0,8×50))
        50 000 = 1,25 × 40 000 (= 1 250 × 40 = 1 250 × (1,25×32))
Si Q = 800 Coût de la sous-activité = CF réelles – CF imputées = CF non imputées
                                                             40 000 – 32 000 = 8 000 (= 800 × 10)
Si Q = 1 250 Bonis de sur activité = CF imputées – CF réelles = « CF rajoutées »
                                                           50 000 – 40 000 = 10 000 (= 1 250 × 8)
NB : Coût complet réel = Coût avec IR + Coût de la sous-activité (ou – Bonis de suractivité)
         (Sous-activité : 88 000 = 80 000 + 8 000 Sur activité : 115 000 = 125 000 – 10 000)
Remarques :
  • Dans l’exemple, on a supposé que le CF total (40 000) et le CV unitaire (60) étaient constants quel que soit le niveau de l’activité, en réalité les montants peuvent varier !
  • L’IR s’applique aussi aux charges indirectes des centres d’analyse => Il faut déterminer l’activité normale (nb d’u.o.) et calculer les coefficients d’IR pour chaque centre.

Intérêt de la méthode de l’imputation rationnelle des charges fixes

  • Neutraliser l’incidence des variations des quantités sur les coûts.
Intérêt : Si le coût unitaire avec IR n’est pas égal au coût normal (100), les éventuelles variations des coûts s’expliquent alors par d’autres causes (variation des CF et/ou des CV unitaires…).
  • Mettre en évidence un éventuel coût de sous-activité (et rechercher les causes si ce coût apparaît à chaque période !).
  • Valoriser les stocks en éliminant (du stock) le coût de la sous activité.
Intérêt : En cas de sous activité, si les stocks sont valorisés au coût avec IR alors le coût de la sous activité est rattaché à l’exercice au cours duquel est constaté la sous activité.
(Application du principe de prudence.)
( écriture de variation des stocks : le stock final est éliminé des charges et inscrit au bilan, avec l’imputation rationnelle le coût de la sous activité n’est pas éliminé donc reste en charges).

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